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商家促銷中商品獎勵積分的稅務(wù)會計處理(一)

縱觀如今商家的促銷手段，大多有以下幾種方式：

1.折扣促銷;

2.買一贈一或“獎勵促銷”(或叫“滿就送”);

3.競賽或游戲活動促銷;

4.現(xiàn)場展示促銷等。其中，“滿就送”的促銷方式是大多商場、超市普遍采用的。“送”，有送獎勵積分、送商品、送服務(wù)、送現(xiàn)金、送贈券等。特別是購貨獎勵積分的銷售方式，可以吸引顧客再次消費，培養(yǎng)客戶關(guān)系。

對于授予顧客獎勵積分的會計處理，《財政部關(guān)于做好執(zhí)行會計準(zhǔn)則企業(yè)2008年年報工作的通知》(財會函[2008]60號)作了規(guī)定，但如何進行具體的會計賬務(wù)處理，以及如何與增值稅、營業(yè)稅、所得稅相關(guān)規(guī)定進行協(xié)調(diào)，是擺在財務(wù)人員面前的一道難題。

獎勵積分的概念及步驟

授予客戶獎勵積分業(yè)務(wù)，是企業(yè)在銷售商品或者提供勞務(wù)的同時授予客戶積分，客戶在滿足一定條件后將獎勵積分兌換企業(yè)或第三方提供的免費或者折扣后的商品或者服務(wù)。

該業(yè)務(wù)一般情況下包括兩個環(huán)節(jié)。*9步，積分獎勵，即企業(yè)在出售商品或者提供服務(wù)時，通過設(shè)置一定的獎勵積分政策，授予客戶一定分值的積分。客戶在未達(dá)到兌換積分條件之前，進行積分積累。第二步，積分兌換，即客戶在積滿一定分值、達(dá)到企業(yè)規(guī)定的某些商品或服務(wù)的兌換條件時，可以兌現(xiàn)商品或服務(wù)。當(dāng)然客戶也可能由于種種原因放棄積分兌換。

獎勵積分的會計處理

借鑒《國際財務(wù)報告解釋公告第13號--顧客忠誠度計劃》的規(guī)定，財會函[2008]60號文件第九條對“銷售獎勵積分”作出規(guī)定，企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時授予客戶獎勵積分的，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎勵積分之間進行分配，與獎勵積分相關(guān)的部分應(yīng)首先作為遞延收益，待客戶兌換獎勵積分或失效時，結(jié)轉(zhuǎn)計入當(dāng)期損益。

獎勵積分的稅務(wù)處理

1.增值稅處理

增值稅暫行條例實施細(xì)則第四條規(guī)定，單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物。

根據(jù)此規(guī)定，只要不屬于無償，便不作視同銷售，計算銷售稅額。但對于“企業(yè)在銷售商品或提供勞務(wù)的同時授予客戶獎勵積分”的促銷手段，當(dāng)前存在兩種觀點：*9，企業(yè)在銷售商品或服務(wù)的同時，獎勵客戶積分，此積分屬于所售商品或服務(wù)價款的組成部分，應(yīng)當(dāng)計算銷項稅額;在客戶滿足條件憑累積積分兌換另一商品、服務(wù)或禮品時(以下簡稱商品)，屬于客戶無償取得商品，在企業(yè)銷售此商品時，也應(yīng)當(dāng)計算銷項稅額。第二，企業(yè)在銷售商品或服務(wù)的同時，獎勵客戶積分，此積分屬于所售商品或服務(wù)價款的組成部分，應(yīng)當(dāng)計算銷項稅額，但此商品或服務(wù)價款是包含所贈送的商品的，即積分送商品、服務(wù)或禮品。此商品、服務(wù)或禮品與前次所售商品或服務(wù)，可理解為“捆綁銷售”、“組合銷售”，不屬于無償贈送，故贈送商品時也不視同銷售，不計銷項稅額。

筆者認(rèn)為，增值稅的銷項稅額是按所售商品的銷售額計算的，“捆綁銷售”、“組合銷售”是對促銷方案規(guī)定的商品組合實行的一次性銷售，是一次性實現(xiàn)的。而客戶以獎勵積分兌換商品，是分次實現(xiàn)商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的，且是否實現(xiàn)兌換是不確定的。因此，客戶以積分兌換商品是第二次的商品銷售，不屬于有些人所理解的“以提貨單(積分)提貨”，而是客戶無償取得商品，不能將因獎勵積分而遞延的銷售收入所包含的銷項稅額，用于抵減兌換時所售商品的銷項稅額。筆者由此得出，企業(yè)銷售商品獎勵客戶積分，及客戶以積分兌換商品，應(yīng)分別全額計算增值稅銷項稅額。

2.企業(yè)所得稅處理

《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》(國稅函[2008]875號)規(guī)定，除企業(yè)所得稅法及其實施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。對于企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項的銷售收入。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》(國稅函[2010]148號)第三條規(guī)定，根據(jù)企業(yè)所得稅法精神，在計算應(yīng)納稅所得額及應(yīng)納所得稅時，企業(yè)財務(wù)、會計處理辦法與稅法規(guī)定不一致的，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計算。企業(yè)所得稅法規(guī)定不明確的，在沒有明確規(guī)定之前，暫按企業(yè)財務(wù)、會計規(guī)定計算。

因此，銷售獎勵積分銷售方式的所得稅處理，在目前稅法對此沒有明確規(guī)定的情況下，應(yīng)當(dāng)按照財會函[2008]60號文件的規(guī)定執(zhí)行。即企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時授予客戶獎勵積分的，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎勵積分之間進行分配，與獎勵積分相關(guān)的部分應(yīng)首先作為遞延收益，待客戶兌換獎勵積分或失效時，結(jié)轉(zhuǎn)計入當(dāng)期損益。另外，納稅人需要注意的是，企業(yè)所得稅法實施條例第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。因此，銷售獎勵積分在積分兌換商品環(huán)節(jié)應(yīng)全額確認(rèn)為當(dāng)期收入計算企業(yè)所得稅。

3.個人所得稅處理

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知》(財稅[2011]50號)規(guī)定，企業(yè)對累積消費達(dá)到一定額度的個人按消費積分反饋禮品，不征收個人所得稅。

銷售獎勵積分業(yè)務(wù)的會計與稅務(wù)處理實例

某大型超市為增值稅一般納稅人。在2012年國慶、中秋商品零售旺季到來之際，開展了顧客購貨獎勵積分的促銷活動。超市規(guī)定在2012年9月28日~2012年10月7日期間購物每滿300元(含稅)獎勵積分10分，不足100元部分不積分，積分可在1年內(nèi)在本超市兌換任何商品，1個積分可抵付現(xiàn)金5元。

(一)獎勵積分

A顧客在促銷期間，購買了售價30186元(含稅)的一批家用電器，并辦理了積分卡，超市獎勵A(yù)顧客積分1000分。該批家用電器適用增值稅稅率17%，進貨成本為18000元。

根據(jù)財會函[2008]60號文件規(guī)定以及相關(guān)稅收政策，該超市的會計處理如下：

1.積分價值

A顧客共獲得積分1000分，其價值為5000(1000x5)元。

2.超市應(yīng)確認(rèn)的銷售收入(銷售收入全額計算銷項稅額)

銷售收入=30186÷1.17-5000=25800-5000=20800(元)。

3.獎勵積分會計分錄

借：庫存現(xiàn)金 30186

貸：主營業(yè)務(wù)收入 20800

遞延收益 5000

應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅(銷項稅額)4386。

4.結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本的會計分錄

借：主營業(yè)務(wù)成本 18000

貸：庫存商品 18000。

(二)積分兌換商品

假定A顧客在積分兌換期內(nèi)(2012年12月)在本超市選購一件零售價為5967元(含稅)的皮衣，要求以積分卡上積分1000分抵付價款，并補付差價。該皮衣進貨成本為3800元，適用增值稅稅率為17%。經(jīng)超市確認(rèn)，A顧客滿足兌換條件，同意A顧客以積分抵付形式購買皮衣。

根據(jù)筆者對積分兌換商品應(yīng)按商品售價全額計算銷項稅額的分析，以積分兌換商品的會計處理如下：

1.超市應(yīng)確認(rèn)的銷售收入(銷售收入全額計算銷項稅額)

銷售收入=59

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