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返還的土地出讓金應沖減開發成本

公共配套設施是開發項目內發生的、獨立的、非營利性的，且產權屬于全體業主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業單位的公共配套設施，是企業立項時承諾建設的，其成本費用應由企業自行承擔。開發商在制定房價時，已經包含了公共配套設施的內容。

此業務實質上是土地出讓金的折扣或折讓，收到的財政返還的土地出讓金應沖減“開發成本--土地征用費及拆遷補償費”。

企業將建成的公共配套設施移交給全體業主，或無償贈與地方政府、政府公用事業單位，不屬于視同銷售行為。開發商通過設定房價，從銷售給業主的房款中取得了相應的經濟利益。

案例

某房地產開發企業通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業已交納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于企業在開發區內建造的會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施。

相關稅務處理

（一）營業稅

此業務實際上是由政府出資購買全部或部門公共配套設施。對房地產開發企業稅，屬于向政府銷售全部或部分公共配套設施的行為。此業務返還款3000萬元，應作為房地產開發企業取得銷售不動產收入計算繳納營業稅（3000x5%）150萬元。返還款3000萬元如小于公共配套設施的成本的差額部分，不屬于視同銷售行為。這部分應取得的經濟利益，開發商已經通過設定房價，從銷售給業主的房款中取得了相應的經濟利益，并由銷售商品房收入中實現并繳納營業稅。

（二）企業所得稅

《國家稅務總局關于房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第十八條規定，企業在開發區內建造的郵電通信、學校、醫療設施應單獨核算成本，其中，由企業與國家有關業務管理部門、單位合資建設，完工后有償移交的，國家有關業務管理部門、單位給予的經濟補償可直接抵扣該項目的建造成本，抵扣后的差額應調整當期應納稅所得額。因此，企業取得返還款3000萬元，應直接抵扣該項目公共配套設施的建造成本，抵扣后的差額應調整當期應納稅所得額。

（三）土地增值稅

企業在實際交納土地出讓金10000萬元后，全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費。《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第二條規定，轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人。《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定，條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。企業取得的返還款3000萬元，土地增值稅清算時，如果可以認定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設施的行為，即為轉讓不動產收入，因此，應征收土地增值稅。此收入應計算土地增值稅清算收入。如不能認定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設施的行為，企業應將從政府部門取得的3000萬元補償款項，抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

（四）契稅

企業繳納的土地出讓金10000萬元全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費中。

（五）會計處理

土地出讓金返還用于企業在開發區內建造的會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施。

收到返還款時，如是補貼行為（單位：萬元，下同），則借記：銀行存款3000；貸記：開發成本3000.如是購買行為，則借記：銀行存款3000；貸記：營業收入3000。

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